на каком синтетическом счете ведут учет материальных запасов
Применение ФСБУ «Запасы»
Автор: Никитенко М., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Любое учреждение, входящее в состав силовых министерств и ведомств, при осуществлении своей деятельности использует материальные запасы. Какие объекты включаются в состав материальных запасов в 2019 году? Как изменятся критерии отнесения объектов к материальным запасам в 2020 году после вступления в силу ФСБУ «Запасы»? Каковы особенности учета объектов материальных запасов согласно требованиям данного стандарта?
В этом году учреждения, входящие в состав силовых министерств и ведомств, организуют учет материальных запасов исходя из требований:
1) пунктов 35 – 37 ФСБУ «Концептуальные основы», которыми установлено понятие актива. Из положений этих пунктов следует, что для целей ведения бухгалтерского учета, формирования и публичного раскрытия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности активом признается имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод. Материальные запасы – это активы;
2) пунктов 98 и 99 Инструкции № 157н, где приведен перечень объектов, принимаемых к бюджетному учету в качестве объектов материальных запасов и учитываемых на счете 0 105 00 000 «Материальные запасы»;
3) Порядка применения КОСГУ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.11.2017 № 209н, предусматривающего, какие подстатьи КОСГУ применяются при учете тех или иных объектов материальных запасов.
Начиная со следующего года признание (принятие к бюджетному учету) запасов, их оценка, выбытие со счетов бюджетного учета будут осуществляться согласно требованиям ФСБУ «Запасы». Данный стандарт устанавливает единые требования к бюджетному учету активов, квалифицируемых в качестве материальных запасов и незавершенного производства (далее – запасы), а также требования к информации о запасах (результатах операций с ними), раскрываемой в бюджетной отчетности.
Рассматривая положения этого стандарта, осветим лишь те из них, которые актуальны для большинства учреждений, входящих в состав силовых министерств и ведомств, но прежде обратим внимание, что стандарт, о котором пойдет речь в этой статье, не применяется для целей ведения бухгалтерского учета:
а) библиотечных фондов независимо от срока их полезного использования;
б) живых организмов (животных, растений, грибов), культивируемых для получения биологической продукции (в том числе древесины), чей естественный рост и восстановление находятся под непосредственным контролем, ответственностью и управлением субъекта учета (биологические активы);
в) незавершенного производства, сформированного субъектом учета по результатам выполнения им функций подрядчика по договорам строительного подряда;
г) объектов, относящихся к активам культурного наследия;
д) финансовых инструментов.
Виды материальных запасов
Положениями Инструкции № 157н, а также Инструкции № 162н установлены следующие группы (виды) материальных запасов.
Наименование группы (вида) материальных запасов
Номер счета, применяемого в бюджетном учете
Медикаменты и перевязочные средства – иное движимое имущество учреждения
Продукты питания – иное движимое имущество учреждения
Горюче-смазочные материалы – иное движимое имущество учреждения
Строительные материалы – иное движимое имущество учреждения
Мягкий инвентарь – иное движимое имущество учреждения
Прочие материальные запасы – иное движимое имущество учреждения
Готовая продукция – иное движимое имущество учреждения
Товары – иное движимое имущество учреждения
В свою очередь, группировка запасов по правилам рассматриваемого нами стандарта выглядит так.
Из схемы видно, что согласно ФСБУ «Запасы» в состав запасов включено незавершенное производство, под которым понимается совокупность фактически понесенных субъектом учета затрат на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг (далее – себестоимость готовой продукции, работ (услуг)), приходящихся на не прошедшую всех стадий технологического процесса продукцию, а также на неукомплектованные изделия, не прошедшие испытание и техническую приемку, и (или) на объем не завершенных выполнением, оказанием работ (этапов работ), услуг. Состав же основных групп материальных запасов остался прежним.
Обратите внимание: группировка материальных запасов и незавершенного производства в целях обеспечения их аналитического (управленческого) учета осуществляется в соответствии с положениями документов учетной политики, принятых субъектом учета согласно ФСБУ «Запасы» и другим нормативным правовым актам, регулирующим ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 12 ФСБУ «Запасы»).
Принятие запасов к бюджетному учету
По правилам п. 8 ФСБУ «Запасы» единица бюджетного учета запасов выбирается субъектом учета самостоятельно согласно положениям, установленным им в рамках формирования учетной политики, таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, в том числе для представления внешним пользователям, а также надлежащий контроль за их сохранностью и движением. Данное положение соответствует нормам п. 101 Инструкции № 157н, а вот дальше имеются некоторые различия в учете запасов в 2019 и 2020 (после вступления в силу ФСБУ «Запасы») годах. Пунктом 100 Инструкции № 157н установлено, что материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. В свою очередь, п. 8 ФСБУ «Запасы» определено, что в зависимости от характера запасов, порядка их приобретения и (или) использования единицей запасов является номенклатурная (реестровая) единица либо партия, однородная (реестровая) группа запасов. При ведении бухгалтерского учета запасов по партиям, однородным (реестровым) группам субъект учета осуществляет аналитический учет запасов, обеспечивающий надлежащий контроль за их сохранностью и движением.
В бюджетном учете запасы отражаются исходя из положений ФСБУ «Запасы» на дату признания в соответствии с иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, обязательств, финансовых результатов (доходов, расходов), возникающих в результате операций по получению (поступлению, созданию, сбору) запасов.
В случае если материальные запасы используются в деятельности учреждения в течение периода, превышающего 12 месяцев, они принимаются к бюджетному учету на срок их полезного использования, определенный постоянно действующей комиссией по поступлению и выбытию активов (далее – комиссия по поступлению и выбытию активов) (п. 10 ФСБУ «Запасы»).
Оценка запасов при их принятии к бюджетному учету
Активы, относящиеся к запасам, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 13 ФСБУ «Запасы»). Оценка первоначальной стоимости запасов осуществляется с учетом особенностей, установленных п. 14 – 18 стандарта. Данными пунктами предусмотрен порядок определения первоначальной стоимости:
приобретаемых по контрактам (договорам) запасов, стоимость которых выражена в иностранной валюте;
приобретаемых по контрактам (договорам) материальных запасов с отсрочкой платежа на период, превышающий 12 месяцев;
приобретенных запасов путем обменной операции – в обмен на иные активы, за исключением денежных средств (их эквивалентов).
Особенности определения первоначальной стоимости запасов отобразим ниже в форме схемы для наглядного и удобного применения вышеназванных пунктов (п. 14 – 26 ФСБУ «Запасы»).
К сведению: в целях применения ФСБУ «Запасы» к обменной операции на коммерческих условиях относится обменная операция, в результате которой денежные потоки или полезный потенциал обмениваемых активов существенно различаются и это приводит к изменению денежных потоков или полезного потенциала в той области деятельности субъекта учета, для которой приобретается актив (п. 16 стандарта).
Первоначальная стоимость запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных ФСБУ «Запасы» и другими нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 17 ФСБУ «Запасы»). Затраты, понесенные при хранении, обслуживании или последующем перемещении запасов, отражаются субъектом учета в составе расходов текущего периода.
Запасы, приобретенные субъектом учета, но находящиеся в пути, признаются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной государственным контрактом (договором), с последующим уточнением их первоначальной себестоимости в соответствии с положениями учетной политики субъекта учета в объеме фактически произведенных вложений в указанные запасы (п. 18 ФСБУ «Запасы»).
В отношении определения первоначальной стоимости материальных запасов установлены следующие нормы.
Здесь же скажем несколько слов об определении справедливой стоимости материальных запасов, приобретаемых в результате необменной операции. Для определения справедливой стоимости субъект учета применяет метод рыночных цен. Согласно п. 22 ФСБУ «Запасы» при использовании метода рыночных цен справедливая стоимость материальных запасов определяется на основании текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами, совершенных без отсрочки платежа.
При определении справедливой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, сформированные комиссией по поступлению и выбытию активов субъекта учета самостоятельно путем изучения в отношении приобретенных (поступивших) материальных запасов рыночных цен в открытом доступе.
При определении справедливой стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта запасов комиссией по поступлению и выбытию активов субъекта учета используются данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе заключения экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов субъекта учета) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов запасов.
В случае если материальные запасы, полученные в результате необменной операции, не могут быть оценены по справедливой стоимости, оценка их первоначальной стоимости производится на основании данных об их стоимости, предоставленных передающей стороной.
Если данные о стоимости передаваемых в результате необменной операции материальных запасов по каким-либо причинам не предоставляются передающей стороной либо определение справедливой стоимости материальных запасов на дату получения не представляется возможным, такие активы отражаются в составе запасов в условной оценке «один объект – 1 руб.».
Реклассификация материальных запасов
Пунктом 27 ФСБУ «Запасы» установлено, что материальные запасы исходя из новых условий их использования субъектом учета могут реклассифицироваться (могут быть переведены в иную группу материальных запасов (запасов) или иную категорию объектов бухгалтерского учета). Выбытие материальных запасов из одной группы активов и отражение их в другой группе активов при реклассификации должны быть отражены в бухгалтерском учете одновременно. Перевод материальных запасов в иную группу либо категорию объектов бухгалтерского учета в связи с реклассификацией не приводит к изменению их стоимости как в бухгалтерском учете, так и для целей оценки и раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Перевод готовой продукции в состав материалов (основных средств) в целях использования для нужд учреждения осуществляется по фактической себестоимости продукции, признаваемой первоначальной стоимостью материала (основного средства).
Выбытие запасов с бюджетного учета
Пунктом 34 ФСБУ «Запасы» установлены случаи выбытия запасов, среди которых названы:
потребление (использование) в деятельности учреждения;
прекращение использования по решению субъекта учета;
передача другой организации государственного сектора;
продажа (дарение), обмен, распространение;
иные основания, предусматривающие в соответствии с законодательством РФ прекращение права оперативного управления имуществом.
При выбытии материальных запасов их стоимость относится либо на расходы, либо на уменьшение доходов от совершаемой операции. В таблице отобразим признание стоимости списываемых запасов в зависимости от причины их выбытия (п. 36 – 39 ФСБУ «Запасы», п. 26 Инструкции № 162н).
Причина выбытия запасов
Особенности признания расходов
В пределах норм естественной убыли
Стоимость запасов включается в расходы (затраты) текущего периода (Дебет счетов 0 401 20 272, 0 109 00 272 / Кредит счета 0 105 00 000)
В результате потерь при стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях
Стоимость запасов относится на чрезвычайные расходы по операциям с активами в составе финансового результата текущего отчетного периода (Дебет счетов 0 401 20 273, 0 109 00 273 / Кредит счета 0 105 00 000)
В результате хищений, недостач, гибели или уничтожения, в том числе помимо воли владельца
Операция осуществляется в момент уничтожения или обнаружения недостачи с отнесением балансовой стоимости запасов на финансовый результат текущего отчетного периода (в уменьшение доходов от операций с активами). Сумма возмещения причиненного ущерба, подлежащая взысканию с виновного лица, отражается в составе финансового результата (доходы от операций с активами) по справедливой стоимости, определяемой методом рыночных цен (Дебет счета 0 401 10 172 / Кредит счета 0 105 00 000)
При реализации (продаже, обмене) или распространении запасов, предназначенных для отчуждения
Балансовая стоимость запасов признается в качестве расходов в том же периоде, в котором признаются доходы от продажи, происходит обмен или распространение товаров (Дебет счета 0 401 10 172 / Кредит счета 0 105 00 000).
Расходы, понесенные субъектом учета для оказания услуг до момента признания доходов от оказания соответствующих услуг, в том числе за символическую плату, отражаются в составе незавершенного производства
Выбытие (отпуск) запасов отражается по стоимости каждой единицы либо средней стоимости (п. 42 ФСБУ «Запасы»). Это положение соответствует п. 108 Инструкции № 157н. Один из указанных способов определения стоимости запасов при выбытии по группе (виду) запасов применяется в течение отчетного периода непрерывно и не подлежит изменению. Средняя стоимость запасов определяется по каждой группе (виду) запасов путем деления общей стоимости группы (вида) запасов на их количество.
При выбытии запасов, используемых в особом порядке (драгоценных металлов, драгоценных камней, ювелирных и иных ценностей), или запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга, их стоимость может оцениваться по стоимости каждой единицы таких запасов (п. 43 ФСБУ «Запасы»).
В завершение еще раз отметим, что ФСБУ «Запасы» применяется с 1 января 2020 года. Объекты бюджетного учета, подлежащие отражению в учете по нормам стандарта на соответствующих балансовых счетах, которые ранее не признавались таковыми в составе запасов и (или) отражались на забалансовом учете, признаются субъектом учета в составе запасов по первоначальной стоимости, определенной по правилам, установленным настоящим стандартом (п. 45 ФСБУ «Запасы»).
Финансовый результат, сформированный при первом применении стандарта, от признания запасов, ранее не отраженных в бухгалтерском учете, а также от пересмотра балансовой стоимости запасов отражается субъектом учета в качестве корректировки показателя финансового результата прошлых отчетных периодов на начало отчетного периода. Результаты указанной корректировки раскрываются в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно от иной информации.
Что такое материально-производственные запасы в бухучёте
МПЗ, или материально-производственные запасы, – важнейшая часть производственного цикла. Используя их, фирма создает готовую продукцию – товары, работы, услуги. Излишки могут быть проданы на сторону. МПЗ постоянно совершают движение, следовательно, необходим детализированный учет этих активов. Он должен быть организован так, чтобы обеспечить оптимальный объем МПЗ для производства, исключить хищение ценностей, иметь возможность контроля движения запасов по видам.
Материальные запасы: понятие и классификация
Определяя понятие МПЗ, бухгалтера ориентируются на ПБУ 5/01 – документ, определяющий правила их учета.
Вопрос: Как отразить в учете организации списание материально-производственных запасов (МПЗ) (товаров), выбывших в результате их гибели вследствие пожара на складе при отсутствии виновных лиц?
Фактическая себестоимость товаров в бухгалтерском учете совпадает со стоимостью товаров в налоговом учете и составляет 380 000 руб. НДС, предъявленный при приобретении товаров, был принят к вычету.
Факты пожара и отсутствия виновных лиц подтверждены соответствующими документами уполномоченных органов, гибель товара подтверждена актом о списании товара, составленным технической службой организации.
Организация применяет метод начисления учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли.
Посмотреть ответ
Материальными запасами признаются активы:
МПЗ, таким образом, могут быть представлены и готовой продукцией, и товарами, и собственно материалами, сырьем. Характер МПЗ может быть различным, и для эффективного учета, последующего внутреннего и внешнего аудита необходимо грамотно их классифицировать, прежде всего, по роли в производственном процессе. Обычно выделяют:
Эта классификация лежит в основе аналитических бухгалтерских данных. Классификация учитывает специфику производства, видов деятельности. Например, если в организации ведется собственное строительство, выделяют категорию «стройматериалы», а если речь идет о сельскохозяйственном производстве – категорию «семена», «корма».
Вопрос: Включаются ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль суммы НДС, которые нельзя зачесть из-за отсутствия документов (п. 2 ст. 254 НК РФ)?
Посмотреть ответ
Во вспомогательные относят материалы, улучшающие производственный процесс, облегчающие его: обтирочную ветошь, лакокрасочные материалы и прочие подобные им.
Аналитические данные могут учитывать порядок использования МПЗ:
Если фирма имеет запасы, не принадлежащие ей, к примеру, отданные ей на хранение по договору, их выделяют в учете в отдельную категорию, а иные относят к собственности этого юрлица. Здесь имеет место классификация по характеру владения.
Кстати говоря! Понятия ТМЦ (товарно-материальные ценности) и МПЗ означают одно и то же.
Положения ПБУ 5/01 не позволяют отнести к материальным запасам незавершенное производство.
Вопрос: Что следует учитывать при заполнении формы N ИНВ-19 «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей»?
Посмотреть ответ
К запасам производственного характера относится имущество, срок службы которого не превышает года. ПБУ 6/01, касающийся ОС, определяет, что запасы не могут иметь стоимость свыше 40 т. руб. – это лимит по МПЗ в бухгалтерском учете.
ПБУ 5/01 предоставляет право самостоятельно определять, в каких единицах будет организован учет МПЗ: по номенклатурным номерам, партиям, группам и любым иным способом, который фирма сочтет необходимым для достоверности сведений.
Этот актив отражается в БУ по фактической стоимости, в которую включают цену продавца, консультационные услуги сторонних фирм, транспортные и любые иные затраты, непосредственно связанные с приобретением актива (п. 6 ПБУ 5/01).
Запасы могут быть отражены в отчетности по цене договора, с дальнейшим уточнением данных до фактических в двух случаях (п. 26 ПБУ 5/01):
На фактическую стоимость не влияет НДС. Этот налог выделяется отдельной проводкой.
Общий, или синтетический учет, активов отражается на счетах 10, 43, 41, затрагивающих, соответственно, материалы, готовую продукцию, товар. Субсчета детализируют эти сведения с учетом классификации ТМЦ. К примеру, информация по счету 10 может детализироваться субсчетами: 10/1 «Сырье и материалы», 10/3 «Топливо», 10/4 «Тара», 10/5 «Запчасти», 10/9 «Инвентарь и хозпринадлежности» и др.
Важнейшим элементом аналитического учета является правильно организованный складской учет МПЗ – поступления и отпуска в производство, для хознужд, для продажи.
Оприходование и отпуск производятся по первичным документам, например:
Все движения ТМЦ отмечаются в карточке (книге) складского учета, журнале учета товаров, готовой продукции.
Контроль в бухгалтерии ведется по отчетам материально ответственных лиц о движении ТМЦ, товарным отчетам, ведомостям по учету запасов. Как правило, применяют унифицированные формы документов, но законодательство не запрещает разработку и использование фирмой собственных форм.
Аналитические данные собираются в соответствии с принятыми учетными единицами.
Примеры бухгалтерских проводок
Ввиду чрезвычайного разнообразия видов МПЗ, вариантов учетной политики по ним, конкретных учетных ситуаций бухгалтерские учетные схемы также могут быть разными. Приведем наиболее распространенные варианты.
Аналогично делаются проводки по товару, вместо счета 10 применяется счет 41. Для торговых организаций учитывается наценка проводкой Д41 К42. Готовая продукция приходуется Д43 К20, 23, 29 и др. – по видам производства.
Этот метод по фактической стоимости применяется наиболее часто. Если принято решение использовать дополнительные счета для материалов и готовой продукции, используется метод учетных цен (стоимости), для материалов приход отразится так:
Похожая схема будет иметь место по готовой продукции:
Отражение на счетах бухгалтерских данных может быть, например, таким. Пусть закуплены ТМЦ в количестве 1 тыс. шт. на сумму 120 000 руб., в т.ч. НДС 20%:
Подготовьтесь к работе по СГС «Запасы»
Минфин России выпустил письмо с рекомендациями о том, как вести учет запасов по новым правилам. Стандарт обязателен к применению с 1 января 2020 года.
Единицы учета
Согласно положениям стандарта (утв. Приказом Минфина РФ от 07.12.2018 № 256Н), учреждение вправе самостоятельно определять единицу учета для каждого вида запасов. В письме Минфина от 01.08.2019 № 02-07-07/58075 сказано, что выбор способа учета зависит от характера запасов, порядка их приобретения и (или) использования. Единицей учета может стать номенклатурная единица, партия или однородная группа запасов.
Учет по номенклатурным единицам. Этот способ стоит применять, когда в организации принят раздельный аналитический учет однородных запасов, у которых разные производители, артикулы, марки и пр. Это могут быть лекарственные средства, запчасти к автомобилям, ткани и пр.
Учет по партиям. Такой способ учета подходит для учета однородных запасов, которые закуплены у одного поставщика и поступили на склад организации одновременно. Они могут быть оформлены несколькими документами, но в одно и то же время. Партиями нельзя учитывать уникальные товары.
Учет по однородным группам. Способ позволяет упростить учет товаров разных марок, но схожего качества. Удобен в отношении часто сменяемых запасов, например бумаги для принтера в офисе, одноразовых стаканчиков в уличном бистро и пр.
Учетная политика
Определившись с правилами учета материальных запасов, учреждение закрепляет их в учетной политике. В документ вносятся сведения о принятом порядке:
Счета учета и КОСГУ
Чтобы правильно разнести запасы по счетам аналитического учета, бухгалтер должен хорошо знать Инструкцию № 157н, отраслевые законы и ОКПД 2. Зачастую выбор подстатьи зависит от целевого назначения объекта учета. Посмотрите на разные способы учета бутилированной воды в зависимости от способа использования:
| Назначение | Группа материальных запасов | Счета поступления | Счета выбытия |
|---|---|---|---|
| Для питья, включена в меню-раскладку | Продукты питания | Дебет 0 401 20 272 Кредит 0 105 32 442 | |
| Для питья посетителей учреждения (пациентов, школьников и пр.) | Прочие материальные запасы | Отражается на счете 0 105 х6 346 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов» |
Если у материальных запасов меняются условия использования, учреждение может реклассифицировать их в иную категорию объектов бухгалтерского учета. Стоимость при этом не меняется.
Списание запасов
Федеральный стандарт регламентирует и порядок списания материальных запасов. В ч. VI Приказа № 256Н перечислены критерии, по которым объекты учета считаются выбывшими. Например, если они использованы (потреблены) в деятельности субъекта учета, переданы другой организации государственного сектора и пр.
Бухгалтерам стоит обратить внимание и на условия, которые должно выполнить учреждение, чтобы корректно списать запасы.
В письме от 01.08.2019 № 02-07-07/58075 Минфин на примерах объясняет, как оформить выбытие товаров, испорченных в результате стихийного бедствия или хищения.